Besluit over omzetbelasting en ter beschikking stellen van personeel geactualiseerd

Het 'ter beschikking stellen van personeel’ staat ook wel bekend als ‘detacheren’ of ‘uitlenen van personeel’. Voor btw-doeleinden is niet bepalend onder welke noemer de werkzaamheden worden uitgevoerd. De gevolgen voor de heffing van omzetbelasting houden enkel verband met de feitelijke inhoud van werkzaamheden, afspraken en de omstandigheden daarbij.

Ter beschikking stellen personeel belaste prestatie voor omzetbelasting

Normaal gesproken is het tegen betaling ter beschikking stellen van personeel belast met omzetbelasting. Dit is vooral vervelend wanneer u als inlener deze omzetbelasting niet kunt verrekenen, bijvoorbeeld omdat uw organisatie vrijgestelde of niet-economische prestaties verricht. Met name in de not-for-profitsector wensen instellingen daarom dit kostprijsverhogend effect van btw-heffing te voorkomen. Het besluit is daarmee vooral een instrument in sectoren die niet met omzetbelasting belast zijn.

Definitie ter beschikking stellen van personeel

Volgens het besluit is sprake van ter beschikking stelling van personeel als een uitlener personeel ter beschikking stelt aan een inlener waarbij dat personeel onder toezicht of leiding van de inlener arbeid verricht.

Mogelijkheden ter beschikking stellen van personeel zonder omzetbelasting

In het besluit is een aantal mogelijkheden genoemd om zonder omzetbelasting personeel ter beschikking te stellen. Daarbij worden in het bijzonder behandeld de mogelijkheden in de sociaal-culturele sector en de sectoren onderwijs en zorg (waaronder WMO- en jeugdzorg). Onder andere de volgende mogelijkheden komen aan bod:

• Het personeelslid sluit met de samenwerkende partijen aparte arbeidsovereenkomsten;
• De samenwerkende partijen sluiten één gezamenlijke arbeidsovereenkomst met een personeelslid en verdelen de salariskosten via een zogenaamde pot- of poolovereenkomst;
• De uitlener en de inlener maken deel uit van een fiscale eenheid omzetbelasting;
• Toepassing van het leerstuk kosten voor gemene rekening;
• Ervoor zorgen dat sprake is van onderaanneming waarbij de onderaanneming als vrijgestelde prestatie is aan te merken;
• Voldoen aan de voorwaarden uit het besluit om zonder omzetbelasting personeel in de sociaal-culturele sector, gezondheidssector of onderwijssector ter beschikking te stellen;
• Voldoen aan de voorwaarden uit het besluit om het uitlenen van personeel als samenhangende prestatie bij een vrijgestelde prestatie te kunnen aanmerken.

Bij deze mogelijkheden gelden diverse aspecten of voorwaarden. Wij lichten deze kort toe.

Verschillende arbeidsovereenkomsten afsluiten

Wanneer het personeelslid met zowel de uitlener als de inlener een aparte arbeidsovereenkomst afsluit, is geen sprake van het ‘ter beschikking stellen’ van personeel. Heffing van omzetbelasting is dan niet aan de orde. 

Sluiten van één gemeenschappelijke arbeidsovereenkomst

Iets vergelijkbaars speelt in situaties met meerdere partijen wanneer een personeelslid in dienst treedt van gezamenlijke partijen. De gezamenlijke partijen sluiten dan een arbeidsovereenkomst met het personeelslid. Wanneer aan de volgende voorwaarden wordt voldaan is geen omzetbelasting verschuldigd.

De brutoloonkosten van het personeelslid dienen verdeeld te worden via een zogeheten pot- of poolovereenkomst. Daarbij dienen de brutoloonkosten te worden betaald vanaf een gezamenlijke bankrekening. De partijen dienen ieder een deel van de brutoloonkosten te storten op deze bankrekening. Vooraf moet worden vastgelegd voor welk deel partijen in de brutoloonkosten bijdragen. De gemeenschappelijke bankrekening mag door partijen niet gebruikt worden om vermogensrechtelijk voordeel te behalen. Partijen kunnen met het instrument en een pot- of poolovereenkomst louter brutoloonkosten delen zonder heffing van omzetbelasting. Daarom gaat dit instrument gebruikelijk gepaard met het leerstuk 'kosten voor gemene rekening' (zie hierna) om btw-heffing op die overige kosten alsnog te voorkomen.

Fiscale eenheid omzetbelasting

Wanneer de uitlener en de inlener samen deel uitmaken van een fiscale eenheid omzetbelasting mag geen omzetbelasting in rekening worden gebracht over de vergoeding voor het uitlenen van het personeelslid. Van een fiscale eenheid omzetbelasting is sprake als de uitlener en de inlener voldoen aan de eisen van financiële, organisatorische en economische verwevenheid. Hoewel dit instrument binnen concern- of groepsverband van waarde is, is het tussen onafhankelijke partijen niet vaak bruikbaar om heffing te voorkomen.

Toepassing van het leerstuk kosten voor gemene rekening

Het leerstuk van kosten voor gemene rekening kan kortgezegd worden toegepast wanneer kosten worden gemaakt ten behoeve van zowel de uitlener als de inlener. Deze kosten worden in eerste instantie door één van hen betaald en vervolgens voor het werkelijke bedrag volgens een vooraf vastgestelde verdeelsleutel over beide partijen omgeslagen. Het risico van deze kosten moet ook volgens deze verdeelsleutel zijn verdeeld tussen de uitlener en de inlener. Dit betekent bijvoorbeeld dat kosten van een geschil met het personeelslid ook volgens deze verdeelsleutel moeten worden gedragen door partijen, óók wanneer een van de partijen aan die arbeid ondertussen niet langer nut ontleent. Omdat de verdeelsleutel vaststaat, is dit een inflexibel instrument. Wordt aan de voorwaarden van het leerstuk voldaan, dan vindt tussen partijen enkel kostenverdeling plaats en wordt dus geen omzetbelasting in rekening gebracht.

Onderaanneming

Het ter beschikking stellen van personeel moet worden onderscheiden van de situatie dat sprake is van onderaanneming. Bij onderaanneming is sprake van een overeenkomst tot opdracht waarbij de ondernemer met de afnemer afspreekt dat de ondernemer bepaalde werkzaamheden uit gaat voeren voor de afnemer. Daarbij moet ook afgesproken zijn dat de ondernemer verantwoordelijk is voor het resultaat, de inhoud en de kwaliteit van de werkzaamheden.

In geval van onderaanneming is geen sprake van het ter beschikking stellen van personeel, maar van een andere prestatie. Hierbij moet worden beoordeeld of deze andere prestatie een vrijgestelde prestatie is. Is dat het geval, dan is de ondernemer over deze prestatie geen omzetbelasting verschuldigd.

Voldoen aan eisen goedkeuringen uit besluit

In het besluit is goedgekeurd dat het ter beschikking stellen van personeel in de sociaal-culturele sector, gezondheidssector en onderwijssector is vrijgesteld van omzetbelasting als aan een aantal voorwaarden wordt voldaan. Daarbij worden onder andere de voorwaarden gesteld dat:

• de uitlener en inlener zelf van een bepaalde vrijstelling voor de omzetbelasting gebruik moeten maken; 
• sprake is van een structurele ter beschikking stelling;
• de vergoeding voor het ter beschikking stellen van het personeelslid gerelateerd moet zijn aan de kosten van het personeelslid met een opslag van maximaal 5%. 

Als aan de voorwaarden is voldaan, geldt de vrijstelling ook voor het uitlenen van ondersteunend personeel in de genoemde sectoren.

Ter beschikking stellen van personeel is als nauw samenhangende prestatie aan te merken

Het ter beschikking van personeel in de sociaal-culturele sector, gezondheidssector en onderwijssector kan onder voorwaarden aangemerkt worden als een prestatie die nauw samenhangt met een vrijgestelde prestatie voor de omzetbelasting. Gevolg van de nauwe samenhang is dat het ter beschikking stellen van personeel ook als vrijgestelde prestatie wordt aangemerkt.

Voorwaarden om te kunnen spreken van 'een nauw samenhangende prestatie' zijn onder andere: 

• de uitlener en de inlener moeten zelf van een bepaalde vrijstelling voor de omzetbelasting gebruik maken;
• het personeelslid dient voor bepaalde vrijgestelde prestaties te worden ingezet;
• de inzet van het personeelslid moet onontbeerlijk zijn voor het verrichten van die vrijgestelde prestaties;
• de ter beschikking stelling mag niet in hoofdzaak dienen tot extra opbrengsten voor de uitlener;
• feitelijk mag niet in concurrentie worden getreden met commerciële ondernemers die geen vrijstelling genieten.

Bij het verzorgen van onderwijs bijvoorbeeld is de ter beschikkingstelling ‘onontbeerlijk’ wanneer zonder de ter beschikking stelling niet hetzelfde niveau en dezelfde kwaliteit van het onderwijs is verzekerd. Verder dient het ter beschikking gestelde (onderwijzend) personeel te beschikken over een zodanig kwalificatieniveau dat de inlenende onderwijsinstelling daarmee kan voldoen aan haar onderwijsverplichting. In het besluit worden voorbeelden genoemd van ter beschikking stellingen die hier aan zouden kunnen voldoen, zoals: 

• het uitlenen van een directeur met onderwijsbevoegdheid van een basisschool aan een andere basisschool;
• het uitlenen van een leerkracht voor vakinhoudelijke ondersteuning en advies;
• het uitlenen door een school van ambulante begeleiders die kinderen met een functiebeperking in de klas begeleiden. 

Met deze toelichting in het besluit komt gelukkig tot uitdrukking dat niet louter leerkrachten onder de faciliteit kunnen worden uitgeleend, maar ook andere personeelsleden die de inlener kwalitatief bijstaan in het voldoen aan hun onderwijsverplichting. Uit het besluit wordt ook duidelijk dat de Belastingdienst die kwaliteit niet geborgd ziet met ondersteunende werkzaamheden op facilitair, financieel en administratief gebied. Personeel dat door een uitlener voor dergelijke werkzaamheden ter beschikking wordt gesteld, kan dus niet delen in deze faciliteit uit het besluit.

Slot

Er bestaan diverse mogelijkheden om personeel ter beschikking te stellen zonder dat omzetbelasting in rekening hoeft te worden gebracht. Het benutten van (een van deze) mogelijkheden is vooral gunstig als de uitlener en de inlener vrijgestelde prestaties verrichten. De inlener voorkomt daarmee dat een extra omzetbelastinglast ontstaat.

Wij zijn graag van dienst om uw situatie ten aanzien van omzetbelasting en het ter beschikking stellen van personeel te optimaliseren. U kunt hiervoor en voor andere btw-vraagstukken contact opnemen met onze specialisten Jos van Bavel en Rutger Jagersma.