Internationaal werken en belastingheffing voor de directeur of commissaris

Heffing directeurs- of commissarisbeloning

Een directeurs- of commissarisbeloning wordt in de regel belast in het land waar de zetel van de vennootschap ligt (bronland). Het woonland van de directeur (of commissaris) belast op basis van haar nationale wet het wereldinkomen en verleend een voorkoming van dubbele belasting, veelal op basis van een belastingverdrag (ex art 16 OESO-verdrag). Het verdrag zelf vermeldt in de regel de verrekeningsmethode of verwijst naar de nationale wet. In dat laatste geval wordt verwezen naar het besluit voorkoming van dubbele belasting.

Besluit CPP2007/664M

In het besluit staat in par. 3.4 dat de Staatssecretaris toestaat dat er in plaats van een verrekeningsmethode een vrijstellingsmethode wordt gehanteerd voor directeursbeloningen in gevallen dat het van toepassing zijnde verdrag een verrekeningsmethode voorschrijft en de belastingheffing op de beloning niet in begunstigende zin afwijkt van arbeidsinkomen van werknemers.

Toepassing van een verrekening leidt in de Nederlandse belastingaangifte tot aftrek van de in het buitenland feitelijk betaalde belasting. De aftrek is beperkt tot de in Nederland verschuldigde belasting over het buitenlandse inkomen.

Indien er in het bronland een lager belastingtarief geldt dan heft Nederland feitelijk bij. Het is duidelijk dat dit systeem gunstig is voor de woonstaat en ongunstig kan uitwerken voor de belastingplichtige.

Toepassing van de vrijstelling leidt ertoe dat het buitenlandse inkomen uit de Nederlandse belastinggrondslag wordt gehaald. In een situatie dat het tarief in het bronland lager is dan in Nederland als woonland, dan is dit gunstig voor de belastingplichtige.

Wat betekent nu intrekking van dit besluit?

Allereerst is het niet duidelijk wanneer dit besluit wordt ingetrokken en ook niet of de intrekking het gehele besluit betreft of enkel een gedeelte. Ook is er geen duidelijkheid of er een directe werking van een wijziging uitgaat. Toch kunnen dit voor de praktijk belangrijke vragen zijn.

Indien de goedkeuring voor de vrijstelling verdwijnt en er wordt direct overgestapt op een verrekening, is duidelijk wat er gebeurt voor een vaste salariscomponent:

Bijvoorbeeld een directeur woonachtig in Nederland en werkzaam voor een Belgische vennootschap krijgt in 2021 een vaste jaarlijkse vergoeding (salaris) van € 100.000. Dit salaris wordt in België belast naar nationaal tarief. Vervolgens mag in de Nederlandse aangifte de in België betaalde belasting worden verrekend (in aftrek gebracht) van de in Nederland verschuldigde belasting. Per saldo betaalt de directeur derhalve naar het Nederlandse geldende, progressieve belastingsysteem.

Grondslagverschillen

Het wordt anders als er inkomensbestanddelen bestaan die in België anders worden gewaardeerd, ofwel een andere grondslag kennen.

Denk hier bijvoorbeeld aan de auto van de zaak en een 30%-regeling. Indien niet langer de vrijstelling geldt, dan worden de Belgische waarderingsmaatstaven door Nederland ‘herzien’ en getransformeerd naar Nederlandse maatstaven. Dit kan voor de belastingplichtige een verrassende uitwerking hebben.

De vergoeding wordt in de Belgische loonaangifte meegenomen en belast en vervolgens dient in de Nederlandse inkomstenbelastingaangifte dit loonbestanddeel naar Nederlandse maatstaf te worden gewaardeerd. Indien er in België een heel andere (lees lagere) waardering geldt, dan zal Nederland derhalve in de IB bijheffen.

Dit is bij een auto ook daadwerkelijk het geval. Bij een regeling die voorziet in een belastingvrije forfaitaire regeling (zoals bijvoorbeeld vergoeding van extra-territoriale kosten/30% regeling) is het effect nog sterker. Daar heft Nederland effectief de Belgische regeling op, doordat een in België onbelaste vergoeding in Nederland (alsnog) in de grondslag kan worden meegenomen en vervolgens progressief wordt belast.

Het omgekeerde kan natuurlijk ook gelden bij werken in Nederland en wonen in het buitenland.

Voor het bovenstaande geldt derhalve dat de effectieve datum van intrekking van het besluit en enkele toepassing van de verrekeningsmethode duidelijkheid verschaft.

Timingverschillen

Verder komt het voor dat bronstaat en woonstaat niet alleen de grondslag van een inkomensbestanddeel anders vaststellen, maar ook het moment van belastingheffing anders kunnen vaststellen. Bijvoorbeeld van een aandelen(optie)plan. Nederland belast opties op aandelen op het moment dat deze opties worden uitgeoefend en neemt vervolgens in haar grondslag het gehele bedrag mee van het bruto voordeel.

België belast een optie volgens een forfaitaire waardering én belast dit voordeel op het moment van toekenning. In dit geval kan een belastingplichtige dus te maken krijgen met zowel een grondslag- als een timingverschil. Bij toekenning van een aandelenoptieplan door een Belgische vennootschap wordt in België loon ingehouden en in Nederland (nog) niet belast. Niet vanwege de voorkomingsmethode, maar vanwege het feit dat voor de Nederlandse aangifte nog geen belastbaar feit heeft voorgedaan.

In deze situatie komt het verschil tussen vrijstelling en verrekening goed naar voren. Onder de vrijstellingsmethode maakt het niet uit in welk jaar en tegen welk tarief er een voordeel in België in de heffing wordt betrokken, Nederland verleend immers een vrijstelling.

Onder de verrekeningsmethode leidt dit echter tot de situatie dat de Belgische heffing van het loonbestanddeel dat in het jaar van toekenning van de opties wordt ingehouden moet worden verrekend met de belastingheffing die in Nederland plaatsvindt over de opties bij uitoefening. Dit kan derhalve vele jaren later zijn of helemaal niet plaatsvinden (bijvoorbeeld als nooit wordt uitgeoefend).

Een extra complicatie treedt wellicht op als de wijziging in voorkomingsmethode direct wordt ingevoerd zonder rekening te houden met een overgangsregime. 

Kortom

De enkele aankondiging door de Staatssecretaris roept voor de praktijk allerlei vragen op zonder daarbij op dit moment enige duidelijkheid te geven.